W obliczu nadchodzących zmian w 2026 r. kluczowe znaczenie zyskują trzy akty prawne: ustawa z 16 czerwca 2023 r. wdrażająca mechanizm obowiązkowego fakturowania w KSeF, ustawa z 9 maja 2024 r. korygująca terminy oraz okresy przejściowe, a także ustawa z 5 sierpnia 2025 r. Ta ostatnia, w ramach projektu „KSeF 2.0”, zreformowała rozwiązania systemowe, nowelizując ustawę o VAT (m.in. poprzez wprowadzenie art. 106ba) oraz precyzując zasady funkcjonowania systemu, w tym procedury dokonywania korekt i odwołania do art. 106ga.
Analiza „stałego miejsca prowadzenia działalności” (SMPD) jako priorytet prawnopodatkowy
Wprowadzenie obligatoryjnego systemu KSeF zostało rozłożone w czasie. Zgodnie z komunikatami Ministerstwa Finansów, obowiązek wystawiania faktur ustrukturyzowanych obejmie w pierwszej kolejności największych podatników (od 1 lutego 2026 r.), a następnie pozostałe podmioty (od 1 kwietnia 2026 r.), z uwzględnieniem mechanizmów łagodzących w początkowym okresie stosowania nowych przepisów.
Dla podmiotów zagranicznych największym wyzwaniem nie jest sama implementacja techniczna, lecz rozstrzygnięcie kwestii podlegania polskim regulacjom fakturowania. Decydującym czynnikiem jest posiadanie „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” (SMPD) oraz precyzyjne ustalenie, czy owa struktura bierze czynny udział w dokumentowanej transakcji.
Autonomiczna definicja SMPD w prawie unijnym
Pojęcie SMPD (ang. fixed establishment) stanowi autonomiczną definicję na gruncie podatku VAT. W świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej jest to miejsce inne niż siedziba działalności, charakteryzujące się wystarczającą trwałością oraz odpowiednim zapleczem personalno-technicznym, które umożliwia prowadzenie działalności w sposób funkcjonalny i niezależny.
Z powyższej definicji wynikają dwie istotne konsekwencje praktyczne:
Sam fakt rejestracji do celów VAT w Polsce nie przesądza o istnieniu SMPD. Rejestracja może stanowić jedynie dopełnienie obowiązków formalnych, nie tworząc automatycznie stałego miejsca prowadzenia działalności.
SMPD w VAT nie jest tożsame z pojęciem „zakładu” (permanent establishment) w podatkach dochodowych (CIT). Istnieje możliwość posiadania zakładu dla celów podatku dochodowego przy jednoczesnym braku SMPD dla potrzeb VAT i odwrotnie. W kontekście KSeF kluczowa jest wyłącznie perspektywa podatku od towarów i usług oraz faktyczne funkcje pełnione na terytorium kraju.
„Bierne” i „czynne” uczestnictwo SMPD a obowiązki w KSeF
Należy odróżnić sytuacje, w których polska struktura pełni wyłącznie funkcje pomocnicze (np. marketing, PR, wsparcie administracyjne) i służy jedynie do odbioru świadczeń, od modeli, w których struktura ta aktywnie uczestniczy w procesach sprzedażowych, dostawach czy świadczeniu usług.
Dla powstania obowiązku fakturowania w KSeF kluczowe jest ustalenie, czy polskie SMPD uczestniczy czynnie w danej transakcji. Wymaga to weryfikacji, czy bez zasobów zlokalizowanych w Polsce transakcja mogłaby zostać zrealizowana w niezmienionym kształcie – tj. czy w Polsce zapadają decyzje handlowe, negocjowane są umowy, czy stąd organizowana jest logistyka i obsługa posprzedażowa, przy jednoczesnym zachowaniu rzeczywistej kontroli podatnika nad personelem i środkami technicznymi.
Kryteria oceny uczestnictwa SMPD w transakcji
Ocena powinna opierać się na kompleksowej analizie procesowej, uwzględniającej trzy główne obszary:
Zasoby: Czy na terytorium Polski znajduje się zaplecze personalne i techniczne adekwatne do charakteru prowadzonej działalności (np. handlu, usług czy e-commerce)?
Kontrola: Czy podatnik sprawuje nad tymi zasobami władztwo porównywalne z prawem własności? Jeżeli procesy realizowane są wyłącznie przez niezależnego kontrahenta (np. operatora logistycznego) bez realnego wpływu podatnika na organizację pracy, uznanie istnienia SMPD po stronie podatnika jest utrudnione.
Trwałość: Czy struktura ma charakter stały, a nie incydentalny? Stałość budowana jest poprzez ciągłość działań; jednostkowe projekty zazwyczaj nie prowadzą do ukonstytuowania się SMPD.
Dodatkowo należy pamiętać, że te same zasoby nie powinny służyć jednocześnie świadczeniu i odbiorowi tych samych usług w sposób zacierający granice między usługodawcą a usługobiorcą.
Przykład: W sytuacji, gdy spółka zagraniczna utrzymuje w Polsce zespół marketingowy wspierający reklamacje, lecz procesy sprzedażowe, logistyczne oraz kluczowe decyzje handlowe pozostają w gestii zagranicznej centrali, a towar wydawany jest z magazynu podmiotu trzeciego, należy przyjąć, że mamy do czynienia z obecnością w Polsce bez czynnego uczestnictwa SMPD w dostawie. Skutkuje to brakiem obowiązku fakturowania w systemie KSeF z tego tytułu.
Rekomendowane działania przygotowawcze
W celu mitygacji ryzyk związanych z nieprawidłową kwalifikacją obowiązków w KSeF, zaleca się:
Przeprowadzenie szczegółowej inwentaryzacji czynności wykonywanych w Polsce i za granicą (procesy decyzyjne, negocjacje, logistyka).
Weryfikację umów z polskimi kontrahentami (np. w zakresie produkcji kontraktowej czy magazynowania) pod kątem stopnia faktycznej kontroli nad zasobami.
Przygotowanie dokumentacji dowodowej (tzw. defence file) obejmującej schematy procesów i opisy ról, uzasadniającej brak lub zakres zaangażowania SMPD.
Dopiero po rozstrzygnięciu statusu SMPD należy przystąpić do wdrożenia technicznego. KSeF to bowiem nie tylko nowy format dokumentu, ale przede wszystkim konieczność weryfikacji realnej obecności operacyjnej podmiotu na rynku polskim.
Warto podkreślić, że wdrożenie KSeF nie ogranicza się wyłącznie do kwestii formatu faktury. Dla podmiotów zagranicznych stanowi ono przede wszystkim test realnej obecności operacyjnej w Polsce oraz weryfikację, czy obecność ta determinuje realizację transakcji, czy jedynie towarzyszy.
